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Erbschaftsteuer bei Unternehmensnachfolge

Erbschaftsteuer bei Unternehmensnachfolge

Erfolgreiche Nachlassplanung für Unternehmer

Wer zu Lebzeiten erfolgreich war, ein Unternehmen aufgebaut, Arbeitsplätze und Werte geschaffen hat, sollte sich auch noch zu Lebzeiten um deren Erhalt und Wachstum nach seinem Tod kümmern. Natürlich gibt es angenehmere Beschäftigungen als die mit dem eigenen Ableben, daher ist es verständlich, dass auch Unternehmer die Nachlass- und Nachfolgeregelung immer wieder vor sich herschieben. Letztlich gibt es aber keinen besseren Zeitpunkt dafür als die Gegenwart: Bei bester Gesundheit, im Vollbesitz der geistigen Kräfte, lassen sich Vermögens-, Geschäfts- und Nachlassangelegenheiten immer noch am vernünftigsten und am ehesten im Sinne des zukünftigen Erblassers regeln.

Rechtliche Hinweise zu Erbschaft- und Schenkungsteuer bei Unternehmensnachfolge

1. Schenkungsteuer und Unternehmensnachfolge: Nicht ohne den Steueranwalt

Bei einer Nachlassregelung geht es vor allem darum, private und gewerbliche Vermögenswerte so verlustfrei wie möglich in die nächste Generation hinüberzubringen. Das Finanzamt soll so wenig wie möglich davon bekommen, andererseits ist auf Steuerehrlichkeit und Wahrung aller Form- und Vorgehensregeln zu achten, um auch den Nachfolgern in Zukunft Ärger mit dem Fiskus zu ersparen. Ein Berater muss also gefunden werden, der dem Unternehmer bei der Erbschaftsregelung zu Lebzeiten mit professionellem Wissen, Kreativität und Empathie zur Seite steht. Er muss wissen, was es zu vererben gibt, wie dessen Wert am besten eingeschätzt werden kann, welche Möglichkeiten der Übertragung an den Nachfolger bestehen und welche Vorteile diese bieten. Ein Fachanwalt für Steuerrecht ist der beste Ansprechpartner, wenn es um die Nachplanung des Unternehmers geht. Welche Themenschwerpunkte dabei berücksichtigt werden und was es dabei zu bedenken gibt, soll der folgende Text grob umreißen und darstellen. Er kann natürlich keine persönliche Beratung ersetzen, bei der das betreffende Unternehmen, der Unternehmer und dessen Erben im Mittelpunkt stehen und deren individuelle Besonderheiten wichtigste Gesprächsgrundlage ist.

2. Erbschaftsteuer bei Unternehmensnachfolge: Das neue Erbrecht begünstigt Familienmitglieder

Im Jahr 2009 wurden das Erbschaft- und Schenkungsteuerrecht einer umfassenden Reform unterzogen. Vorteile ergeben sich aus den neuen Regelungen vor allem für Familien: Das Vererben, Übertragen und Verschenken auch großer Vermögenswerte ist innerhalb des Angehörigenkreises vielfach ohne Steuerbelastung möglich. Dabei kommt es den Begünstigten zugute, dass der Steuerfreibetrag für Schenkungen sich alle zehn Jahre erneuert, also wiederholt geltend gemacht werden kann (§ 14 Abs. 1 S. 1 ErbStG). Unter Ausnutzung dieses Wissens und der entsprechenden Freibeträge lassen sich große Summen über mehrere Jahre hinweg übertragen. Wie hoch der Freibetrag ist, hängt vom Verwandtschafts- bzw. Partnerschaftsverhältnis ab: Ehegatten und eingetragene Lebenspartner können Vermögen im Wert von bis zu 500.000 Euro steuerfrei erhalten, Kinder bis zur Höhe von 400.000 Euro von jedem Elternteil. Für Geschwister, den entfernteren Familienkreis, nicht eingetragene Lebensgefährten oder Freunde ist ein allgemeiner Steuerfreibetrag von 20.000 Euro vorgesehen.

Werden bei steuergünstigen Schenkungen im Zehnjahresrhythmus die Freibeträge überschritten, ergeben sich für den Begünstigten dennoch steuerliche Vorteile, denn der Anstieg der Schenkungsteuer wird durch zeitliche Streckung der Gesamtschenkung abgemindert.

3. Unternehmen und Geschäftsanteile weitergeben

Bei der Nachfolgeregelung in Unternehmen ist mehr zu beachten als nur die Gerechtigkeit bei der Verteilung und die Berücksichtigung aller Berechtigten in angemessener Form. Meist geht es auch darum, die Fortführung des Betriebs sowie den Erhalt und die Weitergabe der geschaffenen Werte zu sichern. Auf dem Weg zur günstigsten Regelung müssen die Hürden des Handels-, Gesellschafts-, Steuer- und Erbrechts frühzeitig erkannt, klug genommen oder, so das möglich ist, umgangen werden. Das zu bewerkstelligen erfordert Erfahrung und Fachwissen, das Unternehmertum nicht automatisch mit sich bringt, mit dem ein Rechtsanwalt für Steuerrecht oder ein Steuerberater jedoch täglich umgehen. Sache des Unternehmers ist es, seine Wunschnachfolger bereits zu seinen Lebzeiten zu benennen, auf ihre kommenden Aufgaben vorzubereiten und sie gegebenenfalls auch in die Überlegungen und Ergebnisse der Beratungsgespräche mit einzubeziehen. Überlässt ein Unternehmer seine Firma einfach der gesetzlichen Erbfolge, kann es passieren, dass der Betrieb in zwar liebevolle und willige, aber unternehmerisch ungeschulte Hände fällt oder, noch schlimmer, zwischen den Wetterfronten und Schützengräben einer trauernden und streitenden Erbengemeinschaft zerrieben wird und verlorengeht. Auch im Fall des unerwarteten, frühzeitigen Todes des Unternehmers sollte der Nachlass bereits geregelt sein, damit nicht ein tragischer Unfall auch noch gleichzeitig zur Todesursache der Firma wird.

4. Erbschaftsteuer bei Unternehmensnachfolge: Möglichkeiten zur rechtlichen Gestaltung der Erbfolge

Grundsätzlich gilt: Ein Testament, auch ein beglaubigtes und regelrecht ausformuliertes, kann angefochten werden. Allerdings stehen die Chancen des Anfechters umso schlechter, je solider das Vermächtnis in fachlicher und rechtlicher Hinsicht ist. Handschrift und Unterschrift allein gelten entgegen landläufiger Meinung recht wenig. Eine letztwillige Verfügung kann durch Testament, Vermächtnis oder Erbvertrag getroffen werden, durch Auflagen und Teilungsanordnungen sowie Anordnung der Vor- und Nacherbfolge. Je nach Rechtsform des betreffenden Unternehmens bzw. Art der Unternehmensbeteiligung sind verschiedene Besonderheiten hinsichtlich Erbschaftsteuer und Schenkungsteuer zu beachten.

5. Der Generationensprung als Gestaltungsmodell

Der Generationensprung, also die direkte Übertragung des Vermögens von Großeltern auf Enkel, kann bei vorweggenommenen Erbfolgen eine steuergünstige und somit erstrebenswerte Gestaltungsoption darstellen. Vor allem bei der Weitergabe großer Vermögen, die die Freibeträge überschreiten und daher bei der regulären Erbfolge ohne Generationensprung zweimal unter die Erbschaftsteuer fallen würden, kann mit diesem Modell viel Geld gespart werden.

6. Erbschaftsteuer bei Unternehmensnachfolge: Vorerben und Nacherben

Laut § 6 Abs. 1 ErbStG ist der Vorerbe dem Erben gleichzustellen. Der Nacherbe ist für das vom Vorerben erworbene Vermögen steuerpflichtig, wobei sein Verhältnis zum Erblasser als Berechnungsgrundlage bei der Festsetzung der Steuerlast zugrunde gelegt wird. Überträgt der Vorerbe nicht nur das Vermögen des Erblassers, sondern auch eigene Vermögenswerte auf den Nacherben, werden diese beiden Vorgänge im Hinblick auf die Steuerklassen des Erbrechts gesondert betrachtet und behandelt.

Nicht aufgebrauchte Freibeträge, die sich aus dem Vermögen der Nacherbfolge ergeben, können hierbei für das eigene Vermögen des Vorerben zur Anwendung gebracht und damit voll ausgeschöpft werden.

7. Nießbrauchsvorbehalt bei Schenkungen

Nießbrauch ist laut § 1030 Abs. 1 BGB das Recht, aus einer Sache Nutzen zu ziehen. Bei Schenkungen zu Lebzeiten, bei denen der Schenker das Vermögen zwar übertragen, von dessen Nießbrauch jedoch weiterhin profitieren möchte, kann dieses Recht durch den Vorbehaltsnießbrauch (Nießbrauchvorbehalt) geregelt werden. So kann beispielsweise ein Haus verschenkt werden, der vormalige Besitzer jedoch weiterhin die Mieteinnahmen erhalten.

8. Unternehmensnachfolge: Besonderheiten beim Vererben unterschiedlicher Unternehmen

Anteile an einer GmbH und die damit verbundenen Gesellschafterpflichten und -rechte sind laut § 15 GmbHG vererblich. Allerdings besteht für die Gesellschafter die Möglichkeit, im Gesellschaftsvertrag von dieser Regelung abweichende Vereinbarungen zu treffen, etwa über die Einziehung von Gesellschaftsanteilen verstorbener Anteilseigner, deren Übertragung an Dritte, den Ausschluss eines möglichen Nachfolgers oder die Beschränkung der Nachfolge auf eine bestimmte Person.
Ein Einzelunternehmen fällt nach § 22 HGB in den Nachlass und ist frei vererblich. Hat der Erblasser als vorheriger Inhaber dies nicht ausdrücklich anders geregelt, darf der Erbe den Betrieb einfach fortführen und muss dabei nur die haftungsrechtlichen Vorschriften der §§ 25, 27 HGB beachten. Ob er das Handelsgeschäft übernehmen und weiterführen möchte, kann er sich drei Monate lang überlegen, erst dann tritt die handelsrechtliche und persönliche Haftung für ihn in Kraft.
Auch Anteile an einer Aktiengesellschaft (AG) können frei vererbt werden. Keine Satzung der AG kann die Erbfolge ausschließen oder einschränken. Bei entsprechender Anordnung in der Satzung kann es jedoch gemäß § 237 AktG zur Einziehung der Aktien eines verstorbenen Aktionärs kommen, dessen Erben dann dafür eine Abfindung erhalten.
BGB-Gesellschaften „sterben“ laut § 727 BGB mit dem Gesellschafter, dessen Tod zu ihrer Auflösung führt. Durch Vereinbarung einer Fortsetzungsklausel im Gesellschafsvertrag können die Gesellschafter dies verhindern.
In offenen Handelsgesellschaften (OHG) gilt laut § 131 HGB der Tod eines Gesellschafters als dessen Ausscheiden und führt nicht zur Auflösung, sondern zur Fortführung der OHG durch die übrigen Gesellschafter. Um die Stellung innerhalb der OHG zu vererben, bedarf es einer vorher getroffenen Nachfolgeklausel, andernfalls müssen alle verbleibenden Gesellschafter der vom Erblasser gewünschten Nachfolgeregelung zustimmen, damit sie rechtswirksam wird.
Verstirbt der persönlich haftende Komplementär einer Kommanditgesellschaft (KG), sind die Rechtsfolgen dieselben wie bei einer OHG. Laut § 177 HGB wird die KG vom Erben fortgeführt, der Kraft gesetzlicher Erbfolge die Stellung des Kommanditisten übernimmt. Im Gesellschaftsvertrag können anderslautende Bestimmungen zur Erbfolge festgeschrieben werden.

9. Erbschaftsteuer und Unternehmensnachfolge: Reformen und Richtlinien

Das am 01. Januar 2009 verabschiedete Erbschaftsteuerreformgesetz (ErbStRG) wurde erneut verändert durch das Wachstumsbeschleunigungsgesetz vom 01. Januar 2010, dessen Inhalt und Ziel in der weiteren Begünstigung von Familienmitgliedern, etwa durch Absenken der Steuersätze für Geschwister und Geschwisterkinder, sowie dem Beseitigen steuerrechtlicher Hemmschwellen in der Unternehmensnachfolge liegen (vgl. Bundestag-Drucksache 17/15, 10,33). Die neuen Besteuerungsregelungen bei der Unternehmensnachfolge durch Schenkung oder Erbschaft sollen es dem Nachfolger als Unternehmer einfacher machen, was wiederum Arbeitsplätze schützen und damit der allgemeinen wirtschaftlichen Entwicklung dienen soll. Die Änderungen des Wachstumsbeschleunigungsgesetzes betreffen § 13 a ErbStG, etwa die darin festgeschriebenen Fristen wie die Lohnsummenfrist oder Behaltensfrist, und tragen den durch die Wirtschaftskrise verkürzten Entscheidungszeiträumen von Unternehmern Rechnung. In der letztmals zum 19. November 2011 geänderten und seither geltenden Erbschaftsteuer-Richtlinie 2011 wurden alle Veränderungen und Anpassungen der letzten Jahre berücksichtigt: Die Reformen von 2008 und 2009, das Wachstumsbeschleunigungsgesetz, das Jahressteuergesetz von 2010 und das Steuervereinfachungsgesetz von 2011.

10. Betriebswertermittlung zur Berechnung von Erbschaft- und Schenkungsteuer

Schenkung- und Erbschaftsteuer sind gleich hoch. Um die entsprechenden Steuersätze zu berechnen, wird zuerst das Vermögen des Unternehmens bewertet, wobei Verschonungsregelungen, Steuerfreibeträge und Steuerklassen berücksichtigt werden müssen. Bewertet wird in aller Regel anhand des vereinfachten Ertragswertverfahrens gemäß §§ 199-203 Bewertungsgesetz (BewG), da es rechtsformneutral ist, sich also auf Kapital- und Personengesellschaften ebenso wie auf Einzelunternehmen anwenden lässt. Mit diesem Verfahren wird der Ertragswert des Unternehmens durch Kapitalisierung seines nachhaltig erzielbaren zukünftigen Jahresertrages ermittelt, wobei weiteres, nicht betriebsnotwendiges Vermögen gesondert berücksichtigt wird. Ermittelt wird der so genannte gemeine Wert laut §§ 109, 11 BewG, der sich aus der Anwendung verschiedener Bewertungsmethoden laut der in § 11 BewG vorgeschriebenen Reihenfolge ergibt. Als nicht betriebsnotwendiges Vermögen gelten Güter, Werte und Schulden, deren Entfernung aus dem Betriebsvermögen keine Beeinträchtigung der generellen Unternehmenstätigkeit bedeuten würde. Auch Beteiligungen an weiteren Unternehmen werden vor der Ansetzung mit dem gemeinen Wert gesondert erfasst.

11. Unternehmensbewertung für die Erbschaftsteuer / Schenkungsteuer: Hierarchie der Bewertungsmethoden beim vereinfachten Ertragswertverfahren

Für börsennotierte Kapitalgesellschaften dient der niedrigste am Stichtag notierte Börsenkurs als Primärmaßstab zur Bewertung. Ist die betreffende Gesellschaft nicht börsennotiert, leitet sich der gemeine Wert aus den Verkäufen und geschäftlichen Transaktionen des letzten Jahres ab. Liegen darüber keine Daten vor, kann der Ertragswert etwa mit Hilfe von Umsatz- und Gewinnmultiplikatoren bestimmt werden, wobei der Substanzwert, also die Gesamtsumme der gemeinen Werte aller betriebseigenen Wirtschaftsgüter abzüglich der Betriebsschulden als Wertuntergrenze dient.
Im Sinne des Einkommensteuergesetzes wird das Betriebsergebnis berechnet: Als Unterschiedsbetrag des Vermögensvergleichs gemäß § 4 Abs. 1 EStG (Bilanzierung) oder als Überschuss der Einnahmen gemäß § 4 Abs. 3 EStG (Einnahmenüberschussrechnung).
Der Gewinn dient als Ausgangswert für die nun vorzunehmenden Hinzurechnungen und Kürzungen, anhand derer er nochmals korrigiert wird. Aus den so korrigierten Betriebsergebnissen der letzten drei Jahre der Unternehmenstätigkeit wird ein Durchschnittswert ermittelt, der dann im vereinfachten Ertragswertverfahren als maßgeblicher zukünftiger Jahresertrag mit dem Kapitalisierungsfaktor multipliziert wird, um zum Ertragswert zu gelangen. Ist dieser positiv, werden davon noch 30 Prozent als fiktive Steuerschuld abgezogen.

12. Unternehmensbewertung bei der Erbschaftsteuer: Was kommt hinzu, was wird abgezogen?

Beträge, die sich aus den folgenden Punkten ergeben, werden vor der Berechnung des ersten Durchschnittsertrags dem Betriebsgewinn zugerechnet:

  • Erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen
  • Absetzungen auf den Firmen- oder Geschäftswert sowie auf firmenwertähnliche Wirtschaftsgüter
  • Investitionsabzugsbeträge
  • Teilwertabschreibungen
  • Bewertungsabschläge sowie Teilwertabschreibungen
  • Außerordentliche Aufwendungen
  • Einmalige Verluste aus Veräußerungen
  • Im Zeitraum der Gewinnermittlung aufgewendete Ertragssteuern (Körperschafts-, Gewerbe- und Zuschlagsteuer)
  • Im Zusammenhang mit nicht betriebsnotwendigen Vermögenswerten stehende Aufwendungen
  • Aufwendungen aufgrund von Vermögenseinlagen während der letzten beiden Jahre
  • Aufwendungen aufgrund der Übernahme von Verlusten aus Beteiligungen, die dem betriebsnotwendigen Vermögen zugehören

Investitionszulagen, die nicht im Gewinn enthalten sind, werden hinzugerechnet, falls künftige Zulagebegünstigungen in gleicher Höhe zu erwarten sind.

Beträge, die sich aus den nachfolgend aufgelisteten Punkten errechnen, werden als Kürzungen vom ermittelten Gewinn abgezogen:

  • Teilwertzuschreibungen
  • Beträge aus der Auflösung steuerfreier Rücklagen, die den Gewinn erhöht haben
  • Einmalige Gewinne aus Veräußerung
  • Außerordentliche Erträge
  • Unternehmerlohn in angemessener Höhe, falls dieser nicht bereits in die vorherigen Berechnungen mit eingeflossen ist
  • Erträge aus Ertragssteuererstattungen im Zeitraum der Gewinnermittlung (Körperschafts-, Gewerbe- und Zuschlagsteuer)
  • Im Zusammenhang mit nicht betriebsnotwendigen Vermögenswerten stehende Erträge
  • Erträge aufgrund von Vermögenseinlagen während der letzten beiden Jahre
  • Erträge aus Beteiligungen, die dem betriebsnotwendigen Vermögen zugehören

Investitionszulagen, die nicht im Gewinn enthalten sind, werden abgezogen, falls künftige Zulagebegünstigungen in gleicher Höhe nicht zu erwarten sind.

Der um die erforderlichen Zurechnungen und Kürzungen korrigierte Durchschnittsertrag kann nun kapitalisiert werden. Dies geschieht durch Multiplizieren mit einem Kapitalisierungsfaktor, der sich aus einem festen und einem veränderlichen Wert berechnet.

13. Unternehmensbewertung: Kapitalisierungsfaktor und Kapitalisierungszinsen

Der Kapitalisierungsfaktor für verschenkte oder vererbte Unternehmen und Gesellschaftsanteile ist umso höher, je niedriger der Basiszins der Deutschen Bundesbank ist; im Jahr 2013 liegt er mit 2,04 % niedriger als je. Zu diesem vom BMF bekanntgegebenen variablen Wert wird zur Ermittlung des Kapitalisierungsfaktors im vereinfachten Ertragswertverfahren ein pauschaler Risikozuschlag von 4,5 % addiert und der Kehrwert angesetzt. Bei Zugrundelegung des aktuellen Basiszinses sieht die Rechnung so aus:

  • 2,04 % (Basiszins 2013) + 4,5 % (fester Risikozuschlag) = 6,54
  • 100 / 6,54 = 15,29

Der Kapitalisierungsfaktor, mit dem der maßgebliche Jahresertrag im Jahr 2013 bei der Wertermittlung von Gesellschaftsanteilen und Betriebsvermögen multipliziert wird, beträgt 15,29. Durchschnittlich lag er während der letzten Jahre zwischen 11 und 13.

14. Unternehmenswert und Erbschaftsteuer: Wirtschaftliche Hintergründe

Das vereinfachte Ertragswertverfahren bietet auch Großunternehmen die Option, kostengünstig und mit geringem Aufwand Betriebs- und Vermögenswerte anhand ihrer künftigen Ertragsaussichten zu ermitteln. Der Wert von Betriebsvermögen steigt automatisch, wenn in Folge von Wirtschafts- bzw. Finanzkrisen der Marktzins für deutsche Staatsanleihen sinkt. Denn auf Grundlage von Betriebsvermögen werden so genannte unentgeltliche Zuwendungen im Todesfall oder unter Lebenden bemessen.
Nicht immer führt das vereinfachte Ertragswertverfahren jedoch sicher zum richtigen Ergebnis. Unstimmig können die Resultate etwa durch Erbstreitigkeiten, komplexe Unternehmensstrukturen oder staatenübergreifende Tätigkeit sein, ebenso bei der Bewertung neu gegründeter Unternehmen oder solcher, die einen Branchenwechsel hinter sich haben. Sind die Ergebnisse offensichtlich unrichtig, können sie nicht als Bewertungsgrundlage verwendet werden. Zu hohe vereinfachte Vertragswerte können vom Fachmann, etwa durch einen Gutachter oder Steueranwalt, im Nachhinein den Tatsachen angepasst werden. Das Finanzamt begrüßt im Zweifelsfall die Prüfung und Korrektur eines sachlich falschen oder zweifelhaften Ergebnisses, allerdings lasen Begriffe wie „offenbar“ oder „zweifelhaft“ genug Interpretationsspielraum, um ihrerseits Diskussionsgrundlage oder Streitpunkt zu werden.

15. Bewertung von Grundbesitz

Auch zur Ermittlung des Wertes vererbter oder verschenkter Grundstücke und Immobilien wird der gemeine Wert gemäß §177 BewG angesetzt. Ihn mit einem aktuellen Marktwert bzw. angemessenen Kaufpreis gleichzusetzen wäre jedoch ein Denkfehler, denn in sehr vielen Fällen soll der Grundbesitz ja gerade nicht veräußert, sondern zum Zwecke des Erhalts bzw. Verbleibs im Familienbesitz und der Wertsteigerung weitergegeben werden. Dies geschieht im Rahmen der vorgezogenen Erbfolge vielfach bereits zu Lebzeiten des Erblassers bzw. Schenkers.

Grundbesitz kann erb- und steuerrechtlich durch verschiedene Verfahren bewertet werden. Welches Verfahren zur Anwendung kommt, hängt mit der Art und Nutzung der einzelnen Besitztümer zusammen.

  • Ein- und Zweifamilienhäuser und Teileigentum, etwa Eigentumswohnungen, können durch das Vergleichswertverfahren bewertet werden. Als Basis, aus der die Besitzwerte dienen Erlöse, die aus dem Verkauf ähnlicher Objekte im Bewertungszeitraum erzielt werden konnten.
  • Grundstücke mit Mischnutzung, Geschäfts- und Mietwohngrundstücke werden mittels Ertragswertverfahren bewertet.
  • Der Bodenwert unbebauter Grundstücke errechnet sich aus den aktuellen und regionalen Bodenrichtwerten und der Grundfläche.
  • Zur Bewertung des Erbbaurechts kommt grundsätzlich das Vergleichswertverfahren zur Anwendung. (vergl. auch § 192ff BewG)
  • Der Wert eines Gebäudes, das auf fremdem Grund und Boden steht, errechnet sich aus Ertrag- oder Sachwert in einem der entsprechenden Verfahren (vergl. auch § 195ff BewG)
  • Der Wert eines Grundstück, das sich zum Zeitpunkt der Weitergabe durch Schenkung oder Vererbung gerade im Zustand der Bebauung befindet, lässt sich ermitteln, indem zum Grundstückswert ohne die derzeitige Bebauung die Kosten addiert werden, die bis zum Bewertungszeitpunkt für die Bebauung angefallen sind.

Liegen weder Vergleichswerte noch Mietpreise vor, können weder das Vergleichswert- noch das Ertragswertverfahren greifen. In solchen Fällen kommt es zur Bewertung anhand des Sachwertverfahrens, das ziemlich kompliziert ist und bei dem unter anderem die Qualität der Bausubstanz und das Baujahr der Immobilie berücksichtigt werden müssen.

Laut § 198 des BewG kann der Steuerpflichtige den niedrigsten Wert ansetzen, wenn er nachweisen kann, dass der durch die oben genannten Verfahren ermittelte gemeine Wert höher war als der tatsächliche. 

16. Voraussetzungen und Bedingungen der Steuerverschonung von Grundbesitz

Nach Regelung des § 13c ErbStG können vermietete Immobilien nur zu 10 % von der Steuer verschont werden. Wird eine Immobilie jedoch als Wohnraum (Familienheim, Lebensmittelpunkt) vom Begünstigten selbst genutzt, kann sie gemäß § 13 Abs. 1 ErbStG steuerfrei übertragen werden.
Unter Ehegatten greift die Steuerbefreiung auch bei der Schenkung unter Lebenden und hat keinen Einfluss auf die Steuerfreibeträge. Kinder kommen ebenfalls in den Genuss der steuerbefreiten Übertragung, sofern sie das Haus selbst beziehen bzw. bewohnen, allerdings gilt die Befreiung nur für Immobilien mit einer Wohnfläche von bis zu 200 Quadratmetern.

Der so genannte Nachbesteuerungsvorbehalt schränkt diese Steuerverschonung jedoch ein: Er macht die kontinuierliche Eigennutzung über einen Zeitraum von mindestens zehn Jahren zur Voraussetzung für die steuerfreie Weitergabe und Inbesitznahme des Wohneigentums.
Zieht der Begünstigte während dieser Zeit aus, lässt das Gebäude leerstehen, veräußert oder vermietet es oder überlässt es Dritten zur kostenlosen Nutzung, verstößt er gegen den Nachbesteuerungsvorbehalt, wodurch er die Steuerbefreiung auch rückwirkend verliert.

17. Steuerklassen des Erbschaftsteuergesetzes

In § 15 des ErbStG werden drei Steuerklassen unterschieden, die sich aus dem Verhältnis des Begünstigten zum Schenker oder Erblasser ergeben.

Zur Steuerklasse I gehören:

  • Ehegatten und eingetragene Lebenspartner,
  • Kinder, Stiefkinder und deren direkte Abkömmlinge
  • Bei Erwerb „von Todes wegen“ (Schenkung auf den Todesfall bzw. Erbschaft) auch Groß- und Urgroßeltern („Voreltern“, vergl. § 2301 BGB).

Zur Steuerklasse II gehören:

  • Eltern und Voreltern, die nicht unter Steuerklasse I fallen
  • Geschwister
  • Geschiedene Ehepartner sowie Lebenspartner aus aufgehobenen Lebenspartnerschaften
  • Stiefeltern, Schwiegereltern und Schwiegerkinder
  • Nichten und Neffen

Zur Steuerklasse III gehören:

  • Nicht eingetragene Lebenspartner
  • Freunde
  • alle weiteren Personen

18. Steuerfreibeträge beim Verschenken und Vererben

Jede uneingeschränkt steuerpflichtige Erwerbsperson hat laut § 2 Abs. 2 Nr. 1 ErbStG Anrecht auf einen persönlichen Steuerfreibetrag, der sowohl bei Schenkungen unter Lebenden als auch bei Erbschaft und anderem Erwerb von Todes wegen greift.
Erwerbe, die beschränkt steuerpflichtig sind, fallen nicht unter die Steuerfreibeträge. Zu ihnen gehören beispielsweise inländische Vermögenswerte, wenn weder Schenker/ Erblasser noch Begünstigter zum Zeitpunkt der Übertragung in Deutschland wohnen und dort auch während der letzten fünf Jahre keinen Wohnsitz hatten (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 ErbStG).
Am 22. April 2010 hat der Europäische Gerichtshof jedoch entschieden, dass die daraus resultierende Benachteiligung von EU-Angehörigen bei der Erb- und Schenkungssteuer einen Verstoß gegen das Gemeinschaftsrecht darstellt und dem freien Kapitalverkehr entgegensteht. 

Steuerfreibeträge: Überblick
Im Folgenden sind die Begünstigten und ihre persönlichen Steuerfreibeträge aufgelistet.

  • Ehegatten und eingetragene Lebenspartner: 500.000 Euro
  • Kinder und Stiefkinder: 400.000 Euro
  • Kinder bereits verstorbener Kinder und Stiefkinder: 400.000 Euro
  • Kinder lebender Kinder und Stiefkinder: 200.000 Euro
  • Sonstige Personen aus der Steuerklasse I: 100.000 Euro
  • Personen aus Steuerklasse II oder III: 20.000 Euro

Der Gesetzgeber sieht im Erbfall zusätzlich einen Versorgungsfreibetrag für den überlebenden Ehegatten oder eingetragenen Lebenspartner und die Kinder des Erblassers vor. Der Versorgungsfreibetrag wird durch § 17 des ErbStG geregelt und betrifft nur Kinder, die das 27. Lebensjahr noch nicht abgeschlossen haben.

Im Folgenden sind die Begünstigten und ihre persönlichen Versorgungsfreibeträge aufgelistet.

  • Überlebende Ehegatten und eingetragene Lebenspartner: 256.000 Euro
  • Kinder im Alter von 0 bis 5 Jahren: 52.000 Euro
  • Kinder im Alter von 5 bis 10 Jahren: 41.000 Euro
  • Kinder im Alter von 10 bis 15 Jahren: 30.700 Euro
  • Kind im Alter von 15 bis 20 Jahren: 20.500 Euro
  • Kind im Alter von 20 bis 27 Jahren: 10.300 Euro

Steuerfreiheit in Zugewinngemeinschaften

Lebt ein Ehepaar im Güterstand der Zugewinngemeinschaft, bleibt das Erbe für den überlebenden Ehegatte teilweise oder ganz steuerfrei, da dieser gemäß § 5 Abs. 1 S. 1 ErbStG an den Erblasser einen Anspruch auf Ausgleich des Zugewinns stellen kann. Dieser Anspruch ist fein rechnerisch und kann daher als fiktiv gelten, sichert jedoch Steuerbefreiung für das Erbe bis zur Höhe des errechneten Anspruchsbetrages.

19. Besonderheit: Minderjähriger Wunschnachfolger, Unternehmensnachfolger

Ist der Erbe zum Zeitpunkt des Erbfalls noch nicht volljährig, wird ein Testamentsvollstrecker eingesetzt, der sich bis zum Antritt des Erbes durch den bestimmten Nachfolger um die Wahrung der Unternehmensinteressen und die Verwaltung der Erbmasse kümmert. Der Testamentsvollstrecker kann bereits zu Lebzeiten vom Erblasser bestimmt und eingesetzt werden.

20. Besonderheit: Ernennung eines Alleinerben

Soll eine Person als Alleinerbe bei der Unternehmensnachfolge oder der Weitergabe privater Vermögenswerte berücksichtigt werden, muss der Erblasser für gerechten Ausgleich der so genannten weichenden Erben sorgen. Deren Anspruch auf die gesetzlich geregelte Mindestbeteiligung am Nachlass („Pflichtteil“) kann nicht außer Kraft gesetzt werden, befriedigt der Erblasser ihn nicht zu Lebzeiten (etwa durch Ausgleichszahlungen gegen entsprechende Verzichtserklärungen), können sich die weichenden Erben damit an den Alleinerben halten.
Die Ernennung eines Alleinerben wird bei der Unternehmensnachfolge oft der einer Erbengemeinschaft vorgezogen, da es erfahrungsgemäß unter mehreren Erben zu Streitigkeiten kommt, die das Unternehmen auf vielerlei Weise schwächen und im schlimmsten Fall ruinieren können.

21. Verschonung und Begünstigung von Betriebsvermögen

Nach Abschluss der Betriebsbewertung können die Begünstigungsregelungen betrachtet werden. Der Abzugsbetrag für Kleinbetriebe beträgt 150.000 Euro und stellt nicht mehr wie früher einen Freibetrag dar, sondern eine Freigrenze. Übersteigt der Betriebswert den Abzugsbetrag, verringert sie sich um die Hälfte des Übersteigungsbetrages. Das bedeutet, dass ein Betriebsvermögen von bis zu 150.000 Euro völlig steuerfrei übertragen werden kann. Erst bei einem Betriebsvermögen von 450.000 Euro und mehr spielt der Abzugsbetrag keine Rolle mehr.
Die Regelungen zur Verschonung von Betriebsvermögen treten nur in Kraft, wenn bestimmte Voraussetzungen gegeben sind. Erben und Begünstigte müssen sich frühzeitig zwischen der Verschonungsoption (100 % des Betriebsvermögens bleiben verschont) und der Regelverschonung (von 85 %) entscheiden. Beide Varianten setzen den weitgehend unveränderten Erhalt der Arbeitsplätze im Unternehmen in den folgenden Jahren voraus, so dass die Lohnsumme nach Ablauf der Frist ein Vielfaches der Ausgangslohnsumme betragen muss, deren Berechnungsgrundlage die durchschnittliche Lohnsumme aus den letzten fünf Jahren vor Zeitpunkt der Besteuerung darstellt. Die Lohnsummenregelung gilt nicht für Betriebe, in denen zwanzig oder weniger Arbeitnehmer beschäftigt sind.
Für den gesamten Zeitraum wird also lediglich eine Lohnsumme gefordert. So können Betriebe zwar Personal abbauen, wenn dies in Zeiten schwacher Konjunktur erforderlich wird, müssen dies wegen der hohen Lohnquoten jedoch später ausgleichen bzw. überkompensieren.

22. Die Behaltensfrist für Betriebsvermögen

Die so genannte Behaltensfrist schränkt die Verschonungsregelungen weiter ein: Beim Optionsmodell beträgt sie fünf, bei der Regelverschonung sieben Jahre. Während dieser Zeit wirken sich die Veräußerung des Unternehmens, seine Aufgabe sowie größere Entnahmen aus dem Betriebsvermögen (150.000 Euro oder mehr) und die Umwandlung wesentlicher Teile des Betriebsvermögens in Privatvermögen steuerschädlich aus. Betroffene können den Nachteilen entgehen, wenn sie das aus der Veräußerung gewonnene Vermögen innerhalb des nächsten halben Jahres erneut in ein Unternehmen investieren, so dass es wieder Betriebsvermögen wird.
Die Berechnung der Steuer im Fall eines steuerschädlichen Ereignisses innerhalb der Behaltensfrist erfolgt anteilig: Ist die Hälfte der Frist bereits verstrichen, wenn es eintritt, können die Hälfte oder ein Drittel des Vermögens nach wie vor steuerfrei bleiben.
Als zusätzliche Einschränkung der Vermögensverschonung darf das Betriebsvermögen nur einen festgesetzten Anteil an Verwaltungsvermögen enthalten und muss seit zwei Jahren oder länger dem Betrieb zugehören. So sollen Steuerzahler daran gehindert werden, weitere Vermögenswerte ins Betriebsvermögen steuergünstig einzubringen und dort liegenzulassen; möglich wäre etwa das Parken von Wertpapieren, Geld, Immobilien und anderen Sachwerten im steuerverschonten Betriebsbereich.

23. Gestaltung der Unternehmensnachfolge: Eine neue Möglichkeit der Schenkung birgt neue Steuerrisiken für Gesellschafter

Wenn eine Kapitalgesellschaft Zuwendungen erhält, die zur Erhöhung des Anteilswerts und damit zu einer Bereicherung der Gesellschafter führen, unterliegen die entsprechenden Zuwendungen dem Erbschaftsteuergesetz.
Mit § 7 Absatz 8 des ErbStG hat der Gesetzgeber im Jahr 2011 einen neuen Schenkungstatbestand erschaffen und damit auf die aktuelle Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs reagiert. Die Neuregelung betrifft Leistungen, die im Zusammenhang mit Kapitalgesellschaften stehen, und muss von Steuerpflichtigen, ihren Rechtsanwälten und Steuerberatern beachtet werden, um das damit verbundene steuerliche Risiko bei Schenkungen zu minimieren.
Wenn Kinder und Eltern gemeinsam Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft sind, können die Eltern benötigtes Geld in die Kapitalrücklage einzahlen, ohne damit die Beteiligungsquoten an der Kapitalgesellschaft zu beeinflussen. Der BFH betrachtete dies bis zum Dezember 2011 nicht als Schenkung und hielt sich in seiner Rechtsprechung an diese Auffassung.
Laut dem neuen § 7 Abs. 8 ErbStG gilt diese Form der indirekten Erhöhung von Anteilswerten jetzt als Schenkung und wird auch dementsprechend besteuert.

Die Veränderung könnte für die Gesellschafter einer GmbH relevant werden, wenn zu deren Sanierung auf Forderungen verzichtet wird. Der Forderungsverzicht erhöht den Anteilswert auch derjenigen Gesellschafter, die sich an der Sanierung nicht quotal oder gar nicht beteiligen, und könnte für diese in Zukunft daher als Schenkung gelten und unter die Schenkungssteuer fallen.
Auch das Auszahlen überhöhter Anteile oder Gehälter, ein in familieninternen Kapitalgesellschaften zwischen Eltern und Kindern nicht unüblicher Vorgang, der steuerlich als „verdeckte Gewinnausschüttung“ behandelt wird, könnte nach der Neuregelung als Schenkung der Gesellschaft an den oder die Zuwendungsempfänger gelten.
Um Gesellschaftsanteile durch steuerbegünstigte Schenkung übertragen zu können, muss der Schenker an der Kapitalgesellschaft unmittelbar beteiligt sein. Allerdings hat das Finanzgericht Köln in seinem Urteil vom 16. 11. 2011 (9 K 3087/10, Revision anhängig, Az. des BFH: II R 4/12) auch die Beteiligung über eine Personengesellschaft, die als Vermögensverwalter zwischengeschaltet war, als unmittelbar gewertet und damit zu Gunsten des Steuerpflichtigen entschieden.

24. Die Erbschaftsteuer: Schwache Hände und tönerne Füße

Der deutsche Staat bezieht rund 60 % seiner Einnahmen aus Steuern und anderen Abgaben auf Verdienst und Arbeit. Nur etwa zwei Prozent kommen aus bereits bestehendem Vermögen. Beim Übertragen von Vermögen durch Schenkung und Vererbung hat der Fiskus immer öfter das Nachsehen: Nur etwa vier Milliarden Euro flossen ihm aus den gewaltigen Vermögenssummen zu, die im Jahr 2011 vererbt oder durch Schenkung übertragen wurden, und auch von den rund 240 Milliarden Euro, die laut aktuellen Prognosen des Deutschen Instituts für Wirtschaftsforschung (DIW) voraussichtlich bis zum Dezember 2013 in Deutschland vererbt, überschrieben und verschenkt werden, wird der Staat wenig zu fassen bekommen. Betriebsvermögen, zu denen die größten gehören, werden im Land der Traditions- und Familienunternehmen von der Erbschaft- und Schenkungsteuer weitgehend verschont, wenn Erblasser und Begünstigte die richtigen Wege zu deren Umgehung kennen. Steuerberater und Rechtsanwälte helfen gern beim Auffinden und Nutzen der vielfältigen legalen Möglichkeiten, auch große Vermögen und Unternehmen ohne nennenswerte Minderung von einer Generation auf die nächste zu übertragen, was ohne Zweifel auch der Wirtschaft und dem Allgemeinwohl zugutekommt, etwa durch Erhalt der Wettbewerbsfähigkeit und Arbeitsplätzen in Deutschland.
Die Erbschaftsteuer gilt unter Experten seit Jahren als Auslaufmodell mit geringen Zukunftschancen. Auch ihre grundsätzlichen Verteidiger, die in ihr ein machtvolles und wichtiges Werkzeug zur sozialen Gerechtigkeit sehen, können nicht bestreiten, dass dessen Wirkungskraft durch die aktuelle Form und rechtliche Auslegungsvielfalt in Kombination mit der geringen Einsicht potenziell Zahlungspflichtiger wenig überzeugend ist.

25. Erbschaftsteuer = Dummensteuer?

Keiner, der erbt oder etwas geschenkt bekommt, gibt dem Staat freiwillig etwas davon ab. Gerade bei der Weitergabe von Familien- oder Betriebsvermögen wird eine damit verbundene Steuerlast als ungerecht und ungerechtfertigt empfunden. Unabhängig davon, wie schmerzlich die Minderung des Gesamtvermögens durch die Steueraufwendungen aus objektiver Sicht für die Betroffenen tatsächlich wäre: Bereits die Vorstellung tut weh. Kaum jemand fühlt eine moralische Pflicht zur Zahlung von Erbschaft- oder Schenkungsteuer, im Gegenteil: Vielen gilt es geradezu als Dummheit, sich ausgerechnet dort dem Zugriff der Steuerbehörden auszuliefern, wo der Gesetzgeber doch selbst so viele gut sichtbare, einladende und bequem gangbare Schlupflöcher gelassen hat, um sich eben diesem Zugriff als Erbe oder durch Schenkung Begünstigter weitgehend oder ganz zu entziehen.
Obwohl die Erbschaftsteuer gemeinhin nicht existenzgefährdend für Betrieb oder Unternehmensnachfolge wäre, bleiben gerade große Firmenvermögen in besonderem Maß davon verschont. In der Folge haben findige Fachanwälte für Steuerrecht, Steuerberater und andere Kenner der Materie verschiedene Methoden entwickelt, Privatvermögen zu Betriebsvermögen zu machen, um es so am Finanzamt vorbei weiterzureichen. Dazu kommen weitere Möglichkeiten zur schlauen Vermögensrettung, etwa durch einen Umzug in die Schweiz, durch Adoption oder Gründung einer Familienstiftung. Der Beiname „Dummensteuer“, den die Erbschaft- und Schenkungsteuer mit sich herumträgt, deutet an, dass nur derjenige sie bezahlt, der nicht klug genug war, sich beizeiten um ihre Umgehung zu kümmern und diese zusammen mit seinem Rechtsanwalt oder Steuerberater zu planen, vorzubereiten und rechtssicher durchzuführen.

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